Счет фактура перерасчет

Счета-фактуры: корректировка или исправление?

Вот уже больше года действует такое понятие, как корректировочный счет-фактура 1 . Тем не менее у бухгалтеров продолжают возникать вопросы по его применению. Зачастую поставщики выписывают корректировочный счет-фактуру не в тех ситуациях либо вместо него оформляют исправительный документ. Рассмотрим такие случаи.

Корректировочный счет-фактуру оформляют дополнительно к «первоначальному» счету-фактуре в случае изменения стоимости ранее отгруженных товаров (оказанных услуг, выполненных работ) 2 . В нем указывают номер и дату «первоначального» счета-фактуры, все его числовые показатели, а также новые данные. После чего определяют разницу (сумма уменьшения или увеличения), которая и будет заноситься в книгу продаж или книгу покупок продавца и покупателя.

Меняется цена

Что понимается под изменением стоимости товаров (работ, услуг)? В Налоговом кодексе уточняется, что изменение стоимости может быть связано как с изменением цены товара, так и с уточнением количества отгруженных товаров. Изменение цены может произойти, к примеру, в случае предоставления поставщиком скидки за достижение покупателем определенных условий. Правда, для этого из договора должно четко следовать, что скидка меняет цену ранее отгруженного товара. Ведь скидки бывают разные. Очевидно, что скидка, не меняющая цену товара, не должна повлечь за собой составление продавцом корректировочного счета-фактуры.
Бывает так, что на момент составления счета-фактуры продавцу еще не известна окончательная цена товара (работы, услуги), в связи с чем расчеты сначала производятся по предварительным ценам, рассчитанным, допустим, по данным прошлых периодов. Такая ситуация возникает, к примеру, в отношении поставки электроэнергии, расчеты за которую осуществляются по нерегулируемым ценам. Когда поставщику станет известна окончательная стоимость, ему необходимо составить корректировочный счет-фактуру 3 .
А вот в другой, на первый взгляд, казалось бы, похожей ситуации чиновники рассудили иначе. Минфин рассмотрел вопрос, когда к моменту экспортной отгрузки товара цена еще не была известна, поскольку она определяется по котировкам, опубликованным на дату выписки коносамента. В данном случае экспортеру необходимо указывать в счете-фактуре плановую цену 4 .
Чиновники пояснили, что здесь корректировочный счет-фактура не составляется, а все изменения в счет-фактуру нужно вносить через исправление. Основанием для такого вывода послужило то обстоятельство, что в данной ситуации цена не меняется, поскольку она определяется по котировкам. Плановую цену экспортер просто вынужден поставить, так как на момент отгрузки необходимо обязательно оформить счет-фактуру. Отличие предыдущей ситуации состоит в том, что там расчеты производятся сначала по предварительным ценам, которые потом меняются на «окончательные» (фактические) цены, а здесь расчет цены оформляется единожды — по котировкам. То есть, все зависит от условий договора.

Недостача товара

Другая ситуация, при которой необходимо также прибегать к составлению корректировочного счета-фактуры — когда товар приходит в одном количестве, а в счете-фактуре указано, например, большее количество. Получается, что фактические данные не соответствуют данным документа.
Если расхождение установлено до момента принятия товара к учету, то покупателю следует оприходовать то количество товара, которое фактически поступило, а не по документам. Очевидно, что тогда и к вычету НДС покупателю следует поставить сумму, соответствующую принятому количеству. Конечно, в этом случае вычет не будет соответствовать сумме, указанной в счете-фактуре, но чиновники не видят в этом ничего противозаконного 5 . Обратите внимание, что в этом случае покупатель, получивший корректировочный счет-фактуру от продавца, не будет регистрировать его у себя в книге продаж. Таким образом, восстанавливать НДС не потребуется.
Что же делать, если недостача обнаружилась после факта оприходования? То есть, товар ранее был принят к учету в большем количестве, и, соответственно, НДС принят к вычету в завышенной сумме. В этом случае продавец также обязан составить корректировочный счет-фактуру. Но его уже покупатель должен зарегистрировать у себя в книге продаж, то есть у покупателя возникнет обязанность по восстановлению НДС.

Обнаружение брака

Составлять корректировочные счета-фактуры поставщику необходимо также в том случае, если покупатель при приемке груза обнаружил, что часть товара повреждена. Очевидно, что покупатель имеет полное право отказаться от приемки бракованной части товара и, соответственно, не принимать его к учету. Равно как и не принимать к вычету НДС, приходящийся на бракованную часть товара.
Если же бракованной оказалась вся партия товара, в связи с чем покупатель отказался от ее приемки, то поставщик не должен составлять корректировочный счет-фактуру. В этом случае покупатель также не составляет счет-фактуру при возврате брака. Так как товар не был оприходован, значит, обратной реализации не возникает. Продавец должен отразить вычет НДС на основании того счета-фактуры, который был им выписан при отгрузке товара, оказавшегося браком 6 .
Рассмотрим ситуацию, когда брак был обнаружен покупателем после его оприходования и этот «неликвид» возвращается поставщику. По многочисленным разъяснениям чиновников, в данной ситуации поставщик также не обязан составлять корректировочные счета-фактуры 7 . Однако при возврате брака счет-фактуру уже придется составить покупателю, ведь он успел оприходовать товар. А это значит, что при возврате продукции возникает обратная реализация. Именно такой вывод и следует из указанных выше писем чиновников. Правда, если покупатель не является плательщиком НДС, например, в связи с применением упрощенной системы налогообложения, то счет-фактуру на возвращаемый товар он не составляет. Тогда уже продавец должен будет составить корректировочный счет-фактуру 8 .
Составить корректировочный счет-фактуру поставщику придется и в случае, когда бракованный товар не возвращается, а утилизируется покупателем 9 .

Неоднократное изменение стоимости

Случается так, что стоимость товаров меняется не единожды. Возникает вопрос с оформлением корректировочных счетов фактур. Чиновники считают, что при повторном изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) продавцом выставляется новый корректировочный счет-фактура, в который переносятся соответствующие данные из предыдущего корректировочного счета-фактуры 10 .
Обратите внимание, что брать нужно данные не «первоначального» счета-фактуры, а предыдущего корректировочного. В связи с этим полагаем, что в строке 1б, где указывается номер и дата счета-фактуры, к которому составляется корректировочный счет-фактура, необходимо указать данные предыдущего корректировочного счета-фактуры.
Кстати, если к моменту составления корректировочного счета-фактуры изменились реквизиты продавца или покупателя, то в документе нужно указывать новые данные 11 . Дополнительно можно указать и прежние данные. Это не будет являться нарушением.

Исправительные счета-фактуры

И, наконец, рассмотрим случаи, когда бухгалтеру следует составлять исправительные счета-фактуры. Прибегать к оформлению исправительного счета-фактуры необходимо в ситуации, когда бухгалтер допустил техническую ошибку, вследствие чего в счет-фактуру попала неверная сумма 12 . Или, например, бухгалтер поставщика ошибся в написании адреса, наименования продавца/покупателя и т. п. При арифметической ошибке также следует составлять исправительный счет-фактуру 13 .
В том случае, если ошибка в счете-фактуре не препятствует идентификации продавца, покупателя, наименования товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимости, а также налоговой ставки и суммы налога, предъявленной покупателю, то новые экземпляры счетов фактур не составляются 14 .
Теперь поясним, что подразумевается под исправлением. Раньше исправления вносились в счета-фактуры путем зачеркивания неверных показателей и отражением верных данных с указанием даты внесения исправлений, подписей и печати поставщика. Теперь же вместо этого нужно просто составить новый документ. Причем исправительному счету-фактуре присваивается не новый номер и дата, а указывается номер и дата «первичного» счета-фактуры. Но при этом в строке «исправление» (строка 1а) указывается порядковый номер исправления и дата исправления.
Обращаем внимание, что если бухгалтеру нужно исправить счет-фактуру, которая была составлена до 22 января 2012 года, то исправления следует вносить по старым правилам 15 .

Надо ли исправлять «первичку»?

Наряду с вопросами составления корректировочных и исправительных счетов фактур у бухгалтеров часто встает вопрос по поводу исправления «первички». Ведь счета-фактуры оформляются на основании первичного документа (товарной накладной, акта оказанных услуг, акта выполненных работ).
Официальных разъяснений чиновников по данному вопросу не было. Но если говорить об исправительных счетах-фактурах, то очевидно, что и первичную документацию следует исправить, ведь имеет место ошибка. Некоторые указания по исправлению «первички» содержатся в Положении о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденном Минфином СССР 29 июля 1983 года № 105 по согласованию с ЦСУ СССР. Там сказано, что ошибки в первичных документах, созданных вручную (за исключением кассовых и банковских), исправляются следующим образом: зачеркивается неправильный текст или суммы и надписываются над зачеркнутым правильные данные. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное. При этом исправление ошибки в первичном документе должно быть оговорено надписью «исправлено», подтверждено подписью лиц, подписавших документ, а также проставлена дата исправления.
А вот в отношении корректировочных счетов фактур мнения независимых специалистов разошлись. Одни высказывают мнение, что вносить исправления в ранее составленную первичную документацию не нужно. Аргумент такой: нормативные акты по бухгалтерскому учету не предусматривают возможности корректировать первичные учетные документы, которые были правильно составлены на момент совершения операции. Да и в указанном выше Положении речь идет об исправлении ошибки, а здесь о таковой говорить не приходится.
Правда, если в товарной накладной указывается количество товара, отличное от того, которое было фактически получено покупателем, можно говорить о том, что первичный учетный документ составлен некорректно и в нем содержатся показатели, не соответствующие действительности. В такой документ необходимо внести исправления, уточняющие количественные показатели.
При изменении цены, к примеру, вследствие получения скидки ситуация неоднозначна. Ошибки тут точно нет, но мы считаем, что поставщику все равно лучше внести исправления в первичный документ. Ведь при изменении цены на ранее поставленный товар можно говорить о том, что данные «исходного» первичного документа не соответствуют действительности, а именно — цена там указана неверно. Раз так, то цену нужно исправить. А как это сделать? Путем внесения исправлений в ранее выданный документ.
На практике некоторые компании выписывают к корректировочному счету-фактуре отдельный акт на разницу. Хотим предупредить, что такие действия неправомерны, поскольку бухучет ведется на основании первичных документов, которыми оформляется хозяйственная операция. Появление разницы в цене не является хозяйственной операцией, поэтому оформлять ее дополнительным документом не нужно.

Сноски:
1 пост. Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (далее — постановление № 1137)
2 абз. 3 п. 3 ст. 168 НК РФ
3 письмо Минфина России от 31.07.2012 № 03-07-09/95
4 письмо Минфина России от 01.12.2011 № 03-07-09/45
5 письмо Минфина России от 10.02.2012 № 03-07-09/05
6 письмо ФНС России от 11.04.2012 № ЕД-4-3/[email protected]
7 письма Минфина России от 10.08.2012 № 03-07-11/280, от 07.08.2012 № 03-07-09/109, от 02.03.2012 № 03-07-09/17, от 27.02.2012 № 03-07-09/11
8 письмо Минфина России от 03.07.2012 № 03-07-09/64
9 письмо Минфина России от 13.07.2012 № 03-07-09/66
10 письмо Минфина России от 05.09.2012 № 03-07-09/127
11 письмо Минфина России от 04.12.2012 № 03-07-08/264
12 письмо Минфина России от 13.04.2012 № 03-07-09/34
13 письма Минфина России от 05.12.2011 № 03-07-09/46, от 30.11.2011 № 03-07-09/44
14 п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, утв. постановлением № 1137
15 п. 2 постановления № 1137

Смотрите так же:  Нотариус безенчук график работы

Перерасчет стоимости услуг можно вписать в счет-фактуру за текущий период

Конечно же, и вы сталкивались с такой распространенной ситуацией: поставщик производит перерасчет за оказанные ранее услуги. Это может быть абонентская плата за телефонную связь или доступ в интернет, платежи за коммунальные услуги и т. д. То тариф изменился, то абонент ошибся, то счетчик был неисправен, да мало ли причин. Перерасчет может быть копеечным, но у бухгалтеров — как продавца, так и покупателя — возникает проблема с оформлением корректировки. Можно ли поддаться соблазну и не вносить изменения в ранее выставленные счета-фактуры и декларации по НДС за прошлые периоды?

Мы не спорим с аксиомой: если известно, в каком периоде допущена ошибка, то проводить перерасчет налоговых обязательств нужно в периоде ее совершения. То есть необходимо корректировать ранее выставленные счета-фактуры, заполнять дополнительные листы к книге покупок и книге продаж, а также уточнять налоговую отчетность за прошлый период (п. 1 ст. 54 НК РФ, п. 7, 16 постановления Правительства РФ от 02.12.2000 № 914). Изменение тарифа и размера платежей чиновники расценивают как ошибку. Поскольку в данной ситуации известно, к какому периоду относится такой перерасчет, инспекторы требуют вносить изменения в счета-фактуры, выставленные в периоде ошибки (письмо Минфина России от 21.03.06 № 03-04-09/05, письмо ФНС России от 06.09.06 № ММ-6- 03/[email protected]).

Но практика показывает, что применить этот наивернейший способ корректировки могут далеко не все продавцы. Если у компании — тысячи абонентов, то весьма проблематично выправить все ранее выставленные счета-фактуры и декларации по НДС так, как того требуют нормы налогового законодательства. Можно понять и бухгалтеров, которые стараются не вносить исправления в налоговую отчетность, если суммы перерасчета незначительные.

Необходимые корректировки и продавец, и покупатель, как правило, проводят текущим периодом. В этом случае покупателю на сумму перерасчета выставляется отдельный счет-фактура. Наибольшую опасность для продавца в этом случае представляют счета-фактуры, увеличивающие налоговую базу по НДС (будем называть их положительными). Для покупателя же, напротив, проблему создают так называемые минусовые счета-фактуры, корректирующие сумму ранее заявленных вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Компания найдет поддержку в суде

Чиновники, к сожалению, единодушны. Они считают, что выставление подобных «положительных» и «отрицательных» счетов-фактур в принципе недопустимо, поскольку не предусмотрено главой 21 Налогового кодекса. Это эксперту «УНП» подтвердили в отделе косвенных налогов департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России и в управлении администрирования косвенных налогов ФНС России.

Однако суды не исключают возможность выставления таких счетов-фактур. По мнению арбитров, компании вправе скорректировать предъявленные ранее суммы налога, выставив покупателям счета-фактуры с отрицательными суммами НДС. Основание — такие действия не оговорены, но и не запрещены законодательством о налогах и сборах (постановления федеральных арбитражных судов Центрального округа от 21.12.06 № А36-1476/2006, Московского округа от 27.03.06 № КА-А40/ 1947-06).

Суды также признают незаконными доначисления налога, пеней и штрафов в такой ситуации: покупатель отражает счета-фактуры с отрицательным значением в периоде их получения, одновременно уменьшает возмещаемый налог текущего периода и восстанавливает ранее ошибочно принятый к вычету налог (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26.07.06 № КА-А40/6794-06).

Перерасчет можно замаскировать

Мы предлагаем еще один путь: «положительных» и «отрицательных» счетов-фактур можно избежать, если отражать суммы перерасчетов не в отдельном счете-фактуре, а в счете-фактуре за текущий налоговый период. При этом корректировку в документе можно отразить либо отдельной строкой, либо в общей сумме реализации за этот налоговый период.

МНЕНИЕ ЭКСПЕРТА. Марина Денисова, генеральный директор ООО «Марина-Талер», действительный член Института профессиональных бухгалтеров и аудиторов России: «Я считаю, что такой вариант оформления, предложенный «УНП», поможет застраховать компанию от возможных рисков и претензий со стороны инспекторов».

Аргументом в защиту того, что проведенные перерасчеты нужно отражать в текущем периоде, является и то, что такую корректировку трудно назвать ошибкой, допущенной при исчислении налоговой базы. Например, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в постановлении от 19.10.06 № А12-7537/ 06-С10 отметил: ошибкой в целях применения пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса признается неправильное исчисление налоговой базы. Но в случае с перерасчетом покупатель и поставщик согласуют объем реализованных услуг только в текущем периоде — обычно по факту перерасчета составляется двусторонний акт, а после его подписания продавец услуги выставляет покупателю счета.

Выявленные объемы реализации невозможно было учесть в прошлых периодах из-за отсутствия подтверждающих документов. Стало быть, не совсем корректно говорить и о том, что ошибка обнаружена в ранее представленных сведениях, и об обязанности компаний уточнить свои обязательства по налогу на добавленную стоимость.

«Суды не исключают возможности выставления «отрицательных» счетов-фактур. Покупатель вправе отразить счета- фактуры с отрицательным значением в периоде их получения»

Счет-фактура на отрицательную сумму

Добрый день,
такого права включить корректировку в текущий СФ за прошлый период у продавца нет.
Для него это «почти» все равно, так как реализация на минус — это значит нужно уменьшить налог к уплате текущего периода.
Правда не продажами, а включить эти минусы прошлых продаж в покупки.
В сумме налога в целом продавец не ошибется.

Но он должен подумать и о своих покупателях: у вас-то вычеты необоснованные.
Считаю, что нужно требовать корректировочные СФ.

Если совсем отказываются — чтобы не пострадать, уберите из покупок (дополнительными листами на минус) соответствующих периодов, подайте уточненные декларации. Вам главное — правильно отразить налог в декларации.

Как выставлять счет-фактуру, если договор заключен в валюте, а оплата производится в рублях?

Цитата (Письмо Минфина РФ от 6 марта 2012 г. N 03-07-09/20): Вопрос: О порядке определения с 01.10.2011 налоговой базы по НДС при отгрузке товаров (работ, услуг) по договорам, обязательство по оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денежных единицах, в счет ранее поступившей оплаты, частичной оплаты в рублях, а также о принятии к вычету сумм НДС, исчисленных с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).19.03.2012

Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО
от 6 марта 2012 г. N 03-07-09/20

В связи с обращением по вопросу определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) по договорам, обязательство по оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах, Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает следующее.
Согласно п. 1 ст. 167 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является наиболее ранняя из дат: день отгрузки товаров (работ, услуг) или день их оплаты (частичной оплаты).
В соответствии с п. 4 ст. 153 Кодекса в редакции Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» (далее — Закон) если при реализации товаров (работ, услуг) по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или условных денежных единицах, моментом определения налоговой базы является день отгрузки товаров (работ, услуг), при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость иностранная валюта или условные денежные единицы пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг). При последующей оплате товаров (работ, услуг) налоговая база не корректируется. Суммовые разницы в части налога, возникающие у налогоплательщика-продавца при последующей оплате товаров (работ, услуг), учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со ст. 250 Кодекса или в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 Кодекса.
Поскольку на основании п. 1 ст. 4 Закона указанные нормы вступили в силу с 01.10.2011, установленный ими порядок определения налоговой базы подлежит применению в отношении товаров (работ, услуг), отгруженных (выполненных, оказанных) начиная с 01.10.2011.
При определении налоговой базы на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) в счет ранее поступившей 100-процентной предоплаты в рублях налоговую базу следует определять исходя из полученной 100-процентной предоплаты в рублях без перерасчета по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату отгрузки.
При определении налоговой базы на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) в счет ранее поступившей частичной оплаты в рублях вышеуказанную норму п. 4 ст. 153 Кодекса следует применять в отношении части стоимости товаров (работ, услуг), выраженной в иностранной валюте или в условных денежных единицах, не оплаченной покупателем на дату отгрузки товаров (работ, услуг). Поэтому часть стоимости товаров (работ, услуг), не оплаченная покупателем на дату отгрузки товаров (работ, услуг), пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату их отгрузки, а ранее поступившая частичная оплата в рублях — не пересчитывается.
Кроме того, следует учитывать, что согласно п. 14 ст. 167 Кодекса в случае если моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является день оплаты (частичной оплаты) предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) в счет ранее поступившей оплаты (частичной оплаты) также возникает момент определения налоговой базы. При этом исключений из данного порядка в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денежных единицах, не предусмотрено. Поэтому в случае если при реализации товаров (работ, услуг) по вышеуказанным договорам моментом определения налоговой базы является день 100-процентной оплаты или частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), то на день их отгрузки (выполнения, оказания) в счет ранее поступившей оплаты (частичной оплаты) также возникает момент определения налоговой базы и, соответственно, обязанность налогоплательщиков по определению налоговой базы.
Учитывая изложенное, при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее поступившей частичной оплаты в рублях налоговая база определяется как полная стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) в рублях, включая оплаченную и неоплаченную части. При этом неоп
лаченная часть стоимости товаров (работ, услуг) пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату их отгрузки.

Одновременно следует отметить, что на основании п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), при отгрузке соответствующих товаров (выполнении работ, оказании услуг) подлежат вычетам.
Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Смотрите так же:  Оформить человека на полставки

Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
Н.А.КОМОВА

Перерасчет платежей, неправомерно завышенных управляющей компанией

Налог на добавленную стоимость

Если УК отказалась от налоговой льготы…

…ее интересует вопрос, каким образом уменьшить свои налоговые обязательства по НДС в связи с уменьшением цены услуг. Налоговый кодекс предлагает специальный алгоритм перерасчета налоговых обязательств путем применения налоговых вычетов (п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ). Этот порядок применяется при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цен (тарифов) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. Вычеты разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости выполненных работ, оказанных услуг до и после уменьшения, производятся на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных самим налогоплательщиком, при наличии документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости работ, услуг (договора, соглашения, иного первичного документа), не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры. Действуют ли эти особые положения НК РФ в рассматриваемой нами ситуации?

style=»display:inline-block;width:240px;height:400px»
data-ad-client=»ca-pub-4472270966127159″
data-ad-slot=»1061076221″>

Если воспринимать текст Кодекса буквально, то на этот вопрос можно ответить утвердительно. Перерасчет есть уменьшение стоимости услуг и работ по содержанию и ремонту общего имущества. Перерасчет производится за прошедшие периоды, значит, услуги уже оказаны, а работы выполнены. Для применения вычета требуется согласие (уведомление) покупателя на изменение стоимости услуг и работ. Заявление потребителя о перерасчете или обращение с соответствующим иском в суд может свидетельствовать о выполнении этого условия. Кстати, арбитражные суды рассматривали налоговый спор, в котором УК руководствовалась п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ и на основании корректировочного счета-фактуры применила налоговый вычет. Инспекторы оспаривали этот вычет, поскольку считали, что отсутствует документ о согласии (уведомлении) покупателя. УК, которую суд обязал уменьшить ранее начисленную плату для жильцов конкретных МКД, публично предложила произвести перерасчет платы жильцам на основании личного заявления и при предъявлении правоустанавливающего документа на жилое помещение. Инспекция полагала, что только эти заявления (когда обозначен каждый покупатель) могут быть документами, с наличием которых связано право на налоговый вычет. Однако арбитры сочли достаточными опубликование решения суда о возложении на УК обязанности по перерасчету платы собственникам и нанимателям помещений в конкретных МКД, а также публикацию в СМИ информации из этого решения (см. Постановление ФАС СЗО от 13.03.2014 по делу N А42-3211/2013, в передаче на рассмотрение в порядке надзора отказано Определением ВАС РФ от 27.06.2014 N ВАС-8206/14).

Однако, по мнению автора, п. 13 ст. 171 НК РФ в рассматриваемой ситуации не должен применяться. В нем предусмотрена вполне конкретная ситуация, когда уменьшение стоимости реализованных товаров, работ, услуг (в результате уменьшения цен (тарифов) и (или) количества (объема) отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг) происходит по согласованию сторон договора (на основании договора, соглашения, иного первичного документа о согласии покупателя, например, деловой переписки). Также допускается уведомление покупателя об уменьшении стоимости товаров, что справедливо, когда применяются регулируемые цены (продавец должен уведомить покупателя об уменьшении тарифа).

Ключевой момент. Есть пример, когда суды признали право УК на вычет НДС на основании корректировочного счета-фактуры. Однако, по мнению автора, налогоплательщик должен составлять исправленные счета-фактуры и корректировать налоговую базу по НДС.

В рассматриваемой ситуации цена (размер платы за содержание и ремонт общего имущества) действительно уменьшается физически. Однако с правовой точки зрения цена в повышенном размере не должна была применяться. Путем перерасчета УК приводит расчеты с собственниками помещений в соответствие с законодательством и договором. Применение неправомерно повышенной цены следует трактовать как ошибку, то есть как неправильное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухучете, обусловленное, в частности, недобросовестными действиями должностных лиц организации (п. 2 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» ). Чиновники неоднократно разъясняли, что в случае обнаружения в счетах-фактурах технических и арифметических ошибок необходимо вносить в них исправления, но не составлять корректировочные счета-фактуры . Представляется, что характер ошибки (в нашем случае она совершена преднамеренно или по неосторожности, а не обусловлена техническим сбоем) не должен влиять на налоговые обязательства – счет-фактуру необходимо исправить. Для этого в соответствии с п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, счета-фактуры, составленные после 24.01.2012 , исправляются так: составляется новый экземпляр счета-фактуры с теми же номером и датой, что и первоначальный, но в следующей строке указываются номер и дата исправления. Остальные показатели заполняются надлежащим образом (с указанием правильных данных). Исправленный счет-фактура подписывается в общем порядке.
——————————–
Утверждено Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н.
Письма ФНС России от 01.02.2013 N ЕД-4-3/[email protected], от 23.08.2012 N АС-4-3/[email protected], от 11.04.2012 N ЕД-4-3/[email protected], Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-09/119, от 13.04.2012 N 03-07-09/34.
Счета-фактуры, составленные до этой даты, исправляются в прежнем порядке – путем совершения исправительных надписей на первоначальном экземпляре и подтверждения их подписью руководителя и печатью организации с указанием даты исправления.

В силу п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). Однако в этой же норме налогоплательщику дано право произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. Неправомерное завышение размера платы за содержание и ремонт общего имущества привело к излишней уплате НДС управляющей организацией, значит, она вправе уменьшить налог. То есть в рассматриваемой ситуации УК вправе не представлять уточненные декларации.
Но при этом следует учитывать два важных момента. Во-первых, не предусмотрено специального порядка заполнения книги продаж в такой ситуации (Письмо Минфина России от 07.12.2010 N 03-07-11/476). Вообще исправленные счета-фактуры следует регистрировать в дополнительных листах книги продаж тех периодов, в которых были выписаны первоначальные счета-фактуры: сначала аннулируется первоначальный документ, затем регистрируется исправленный. Но изменение книги продаж за истекшие налоговые периоды указывает на необходимость корректировки налоговой базы за эти периоды, что противоречит приведенному выше правилу из п. 1 ст. 54 НК РФ.

К сведению. Хотя корректировка налоговой базы текущего периода в связи с исправлением ошибки, допущенной в истекших периодах, и основана на исправленном счете-фактуре, она приводит к тем же результатам, что и при составлении корректировочного счета-фактуры. Может быть, поэтому в приведенном выше Постановлении ФАС СЗО от 13.03.2014 по делу N А42-3211/2013 арбитры согласились с налогоплательщиком, составившим корректировочный счет-фактуру и применившим налоговый вычет в текущем налоговом периоде. Хотя этот вариант нельзя считать однозначно рабочим. Дело в том, что в другой ситуации арбитры отказали налогоплательщику в праве на вычет: подрядчик завысил объем работ, что было подтверждено экспертизой. Решением суда по иску заказчика с подрядчика было взыскано неосновательное обогащение в виде стоимости невыполненных работ. Подрядчик составил корректировочные счета-фактуры на соответствующие суммы. Налоговики и арбитры посчитали, что налогоплательщик не выполнил требований п. 10 ст. 172 НК РФ: отсутствовал факт согласования с заказчиком уменьшения объема работ (Постановление ФАС ЗСО от 31.03.2014 по делу N А27-11148/2013). Мы понимаем, что в данном случае следовало выставлять исправленные счета-фактуры.

Во-вторых, в силу п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о зачете или возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах. Поэтому чиновники считают, что перерасчет налоговой базы может быть произведен только в пределах трех лет (Письма Минфина России от 07.12.2012 N 03-03-06/2/127, от 08.04.2010 N 03-02-07/1-153). Однако в нашем распоряжении есть примеры из арбитражной практики, когда суды соглашались с налогоплательщиками в их праве исправлять налоговую базу за пределами трехлетнего срока. В частности, УК ошибочно включали в налоговую базу суммы субсидий, предоставляемых в связи с реализацией услуг по регулируемым ценам. По итогам налогового аудита, проведенного в 2011 – 2012 гг., были исправлены ошибки, допущенные в 2006 – 2007 гг. (была уменьшена налоговая база 2011 – 2012 гг.) (Постановление ФАС ВСО от 03.02.2014 по делу N А78-2456/2013, оставлено без пересмотра в надзорной инстанции Определением ВАС РФ от 22.05.2014 N ВАС-5628/14). Аналогичным образом другая УК по итогам налогового аудита в налоговых декларациях в 2012 г. исправила ошибки, допущенные в 2008 г. (Постановление ФАС ПО от 19.12.2013 по делу N А55-7739/2013).
Еще один интересный вопрос: если с 01.10.2014 УК не будет выставлять счета-фактуры на основании нового пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ (когда эти документы не нужны покупателям, что закреплено в письменном соглашении), каким образом оформить перерасчет налоговой базы по НДС? По мнению автора, в этом случае следует ограничиться сведениями из бухгалтерских регистров, подкрепленными первичными документами (например, в виде бухгалтерской справки).

Если УК применяла налоговую льготу…

…перерасчет платы также может сказаться на ее налоговых обязательствах. В первую очередь необходимо определить, по всем ли составляющим платы за содержание и ремонт общего имущества, подлежащим перерасчету, УК применяет освобождение от налогообложения согласно пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ. В отношении облагаемой НДС части (работы выполнены собственными силами либо не входят в состав содержания общего имущества) необходимо действовать так, как описано выше. По части, не подлежащей налогообложению, следует посмотреть, на всю ли стоимость услуг НДС не начислялся. Поясним. Как мы выяснили ранее , финансисты и налоговики настаивают на том, что не подлежит налогообложению лишь стоимость реализованных услуг и работ, равная стоимости приобретения этих услуг и работ у подрядчиков. Поэтому, по их мнению, НДС должен быть начислен на разницу между платой, предъявленной потребителям, и затратами на приобретение соответствующих работ и услуг. Соответственно, в результате перерасчета неправомерно завышенной платы эта разница уменьшится либо вообще исчезнет. Поэтому налогоплательщик также должен будет скорректировать обязательства перед бюджетом путем уменьшения налога к уплате. Но здесь возникает очень много вопросов, которые опять-таки ставят по сомнение жизнеспособность подобного расчета НДС к уплате.
——————————–
См. статью М.О. Денисовой «Способы исчисления НДС при использовании льготы в отношении работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества» (N 3, 2014).

Так, совершенно непонятно, нужен ли счет-фактура на налогооблагаемую разницу. НК РФ не содержит предписания составлять такой документ, значит, и исправлять нечего. Выходит, что будут исправлены только данные налоговых деклараций, причем на основании п. 1 ст. 54 НК РФ сделать это можно также в текущем налоговом периоде.
Если полностью весь объем выручки не облагался НДС (не было разницы между ценой реализации и ценой приобретения услуг), то не было и налоговой базы и суммы налога, значит, и корректировать нечего. Нет смысла представлять уточненную налоговую декларацию, в которой бы корректировалась стоимость услуг, не подлежащих налогообложению, из разд. 7 налоговой декларации.

Смотрите так же:  Приказ о проведении диагностики в школе

Налог на прибыль

Перерасчет платы в пользу потребителей приводит к уменьшению доходов УК от реализации и снижению суммы налога на прибыль. К аналогичному выводу пришел Минфин России в Письме от 03.12.2008 N 03-03-06/1/659: «если имущество, в том числе денежные средства, учитывалось в составе доходов, то после вынесения судебного решения о возврате такого имущества как неосновательного обогащения налогоплательщику необходимо скорректировать доходы, уменьшив их на сумму неосновательного обогащения».
Специальных правил о таком перерасчете гл. 25 НК РФ не содержит, поэтому необходимо обратиться к общей норме – п. 1 ст. 54 НК РФ. При этом целесообразно воспользоваться правом исправить ошибки, которые привели к излишней уплате налога, в периоде их обнаружения. Для этого в налоговых регистрах проставляют отрицательные показатели, в налоговой декларации за соответствующий отчетный или налоговый период указывают сумму с учетом перерасчета. О правомерности такого подхода при осуществлении перерасчета в связи с неправомерным завышением тарифа на электроэнергию сказано в Постановлении ФАС СЗО от 20.11.2012 по делу N А56-53742/2011.
Альтернатива – корректировка показателей за истекшие отчетные (налоговые) периоды и представление уточненных налоговых деклараций.

Ввиду того что при применении УСНО доходы признаются кассовым методом, зачет излишне уплаченных сумм в счет текущих платежей не образует никаких дополнительных обязанностей для налогоплательщика – УК будет признавать доходы в размере фактически поступивших сумм.
Если же УК должна будет выплатить собственникам помещений неосновательное обогащение, возникает вопрос: можно ли уменьшить на его сумму доходы? По мнению автора, можно. Во-первых, выплата неосновательного обогащения не является расходом по правилам, актуальным для плательщиков налога на прибыль. Это было выяснено выше и справедливо для «упрощенцев», которые руководствуются теми же принципами (см. ст. ст. 346.15 и 346.16 НК РФ). Во-вторых, в гл. 26.2 НК РФ отсутствуют специальные правила о корректировке доходов при возврате неосновательного обогащения. Однако вполне допустимо воспользоваться нормой из абз. 3 п. 1 ст. 346.17 НК РФ: «в случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат». В Письмах от 20.01.2014 N 03-11-06/2/1478, от 07.05.2013 N 03-11-11/15936 Минфин России сообщил, что этим правилом можно руководствоваться при возврате покупателю ранее полученной выручки от реализации, в частности, в случае расторжения договора.

Неправомерное завышение выручки от реализации работ и услуг по содержанию и ремонту общего имущества и, соответственно, завышение дебиторской задолженности собственников и нанимателей помещений в МКД представляют собой ошибку, то есть неправильное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности (см. п. 2 ПБУ 22/2010). На момент отражения операции УК имела всю необходимую информацию для формирования выручки и «дебиторки» в правильном размере. Однако ввиду недобросовестных действий должностных лиц организации (чаще всего руководителя, ведь он в конечном итоге без согласования с клиентами принял решение о незаконном повышении размера платы) была допущена ошибка.
Порядок ее исправления полностью регулируется специальным бухгалтерским стандартом и зависит от момента обнаружения, а также от существенности ошибки. Приведем общие правила.
Так, в силу п. 5 ПБУ 22/2010 ошибка отчетного года, выявленная до окончания этого года, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. Ошибка отчетного года, выявленная после окончания этого года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за данный год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность) (п. 6 ПБУ 22/2010). Точно так же исправляется существенная ошибка за отчетный год, если она была обнаружена до утверждения отчетности собственниками компании (при этом составляется новая отчетность, получившая название пересмотренной, на которую следует заменить разосланный пользователям экземпляр первоначальной отчетности). Согласно п. 9 ПБУ 22/2010 существенная ошибка, выявленная после утверждения отчетности за год, исправляется:
– записями по соответствующим счетам бухучета в текущем отчетном периоде в корреспонденции со счетом учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) (в рассматриваемой ситуации уместна проводка Дебет 84 Кредит 62);
– путем пересчета сравнительных показателей отчетности за предшествующие годы, как в случае, если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена.
——————————–
Напомним, что после подписания экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности на бумажном носителе руководителем экономического субъекта отчетность считается составленной (ч. 8 ст. 13 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Несущественная ошибка, выявленная после подписания отчетности, исправляется записями в текущем периоде, прибыль или убыток от исправления ошибки отражается в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода (п. 14 ПБУ 22/2010).
Обратим внимание, что существенность ошибки (как влияние на принятие решения пользователя на основании отчетности) определяется применительно к каждому отчетному периоду (п. 3 ПБУ 22/2010). То есть в случае если следует произвести перерасчет платы за несколько лет сразу, нужно оценить влияние ошибки в рамках каждого года отдельно. Причем рассматривать ошибку нужно в совокупности с другими ошибками за тот же отчетный период. Завышение доходов означает, что была завышена прибыль. Это существенно, если до исправления ошибки в отчетности фигурировала прибыль, а после исправления был сформирован убыток.
Также важно выяснить, как определить момент обнаружения ошибки. Очевидно, что он обусловлен моментом, когда организация получила всю необходимую и достаточную информацию о том, что ошибка действительно была допущена (факт хозяйственной деятельности был неправильно отражен или не был отражен вовсе в учете и отчетности) и как ее следовало отразить правильно. К примеру, если организации поступали документы на оплату услуг третьего лица, но она отрицала возникновение обязательства, момент обнаружения ошибки следует связывать с признанием обязательства организацией (здесь нужна воля должностных лиц компании) либо с принудительным возложением на нее этого обязательства (через судебное решение). В случае с перерасчетом неправомерно завышенной платы за содержание и ремонт общего имущества возможны различные варианты:
– один из потребителей обратился в приемную губернатора области, чиновники сделали запрос по обращению, после чего УК добровольно произвела перерасчет платы;
– перерасчет осуществлен во исполнение предписания органа Роспотребнадзора, вынесенного по итогам проверки по жалобе потребителя;
– перерасчет произведен добровольно после того, как УК узнала, что прокурор обратился в суд с требованием о перерасчете платы для потребителей в МКД, находящихся в ее управлении;
– перерасчет осуществлен только после вступления в силу соответствующего решения суда.
Если УК уверена в своей правоте и намерена оспаривать предписания контролирующих органов и судебные решения, нет никакого смысла отражать исправление ошибки, ведь она полагает, что ошибка не была допущена.
Дополнительно подчеркнем, что исправление ошибки в бухучете не равно фактическому совершению перерасчета, под которым понимается уменьшение суммы задолженности в платежных документах (этот факт находит отражение в системе учета расчетов с потребителями, которая, как правило, организована параллельно системе бухучета УК) или выплата денежных средств лицам, которые ранее были собственниками (нанимателями) помещений. Непосредственный перерасчет может занять некоторое время. Выходит, в определенном периоде данные о состоянии расчетов с клиентами в системе бухучета могут не совпадать с данными из абонентской службы (расчетного центра). Впоследствии, если некоторые суммы не будут выплачены по объективным причинам (не удастся установить местонахождение потребителей), УК отнесет их к доходам как невостребованную кредиторскую задолженность в виде излишне (неосновательно) полученных денежных средств. Если перерасчет производится на основании решения суда, действует общий трехлетний срок, исчисляемый с момента вступления в силу судебного акта либо окончания срока, установленного при предоставлении отсрочки или рассрочки его исполнения (см. ст. 21 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»).

Пример. По решению суда, принятому в марте 2014 г., УК обязана произвести перерасчет платы собственникам и нанимателям помещений в поименованных МКД за 2012 и 2013 гг.: УК неправомерно применяла размер платы 17 руб/кв. м вместо предусмотренного договором управления с 2009 г. в сумме 13 руб/кв. м. Общая площадь помещений в указанных домах, исходя из которой начисляется плата за содержание и ремонт общего имущества, составляет 200 000 кв. м. Этот показатель был неизменным на протяжении 2012 и 2013 гг.
В апреле 2014 г. осуществлен перерасчет платы по части лицевых счетов (путем зачета в счет текущих и будущих платежей, что отражено в платежных документах за апрель) на сумму 6 000 000 руб., в мае и июне – на ту же сумму, в июле – на 300 000 руб. Также в июле было выплачено в счет перерасчета 500 000 руб. лицам, которые не являются потребителями в настоящее время (путем перечисления на их банковские счета).
Ошибка, состоящая в завышении доходов в 2012 и 2013 гг., признана существенной. На момент принятия судом решения она исправлена, отчетность за 2013 г. еще не составлена. УК не применяла освобождение от обложения НДС (размер платы включал в себя налог).
В 2014 г. в бухгалтерском учете УК будут составлены следующие записи:

Читайте так же:

  • Уголовное право пособие Год публикации: 2000 Библиографическая ссылка:: Доржиев Ж.Б., Раднаев В.А., Хармаев Ю.В. Уголовное право. Общая часть (курс лекций). Учебное пособие. - Улан-Удэ: Изд-во ВСГТУ, 2000. - 40 с. Для того, чтобы оценить ресурс, необходимо авторизоваться. Учебное […]
  • Нулевая отчетность рсв-1 за 3 квартал 2019 Форма РСВ в 2019 году Все предприниматели, которые являются плательщиками страховых взносов за работников, обязаны предоставлять в ИФНС форму РСВ . Помимо этого, работодатели подают сведения о сотрудниках. В нашей сегодняшней публикации мы рассмотрим правила и порядок […]
  • Пожарная безопасность приказ о месте для курения Приказ о запрете курения на предприятии - образец Приказ о запрете курения — с недавних пор довольно популярный распорядительный документ во многих организациях. Что послужило основанием для издания приказов о запрете курения и какая информация должна содержаться в […]
  • Коллективное ходатайство о восстановлении на работе Заявление о восстановлении на работе Порядок прекращения трудовых отношений имеет четко регламентированный алгоритм, поэтому в случае его нарушения бывший работник может подготовить заявление о восстановлении на работе. Подача заявления о восстановлении на работе […]
  • Как вступить в наследство если прошло более 6 месяцев Как вступить в наследство, если пропущен срок Журнал ПрофиКоммент приветствует вас! В этой статье мы будет досконально разбирать такой вопрос, как вступить в наследство, если пропущены сроки принятия. Этот вопрос волнует многих, ведь сегодня жилье от Государства […]
  • Адвокат и уголовное судопроизводство Уточнен порядок участия адвокатов в уголовном судопроизводстве Президент РФ Владимир Путин подписал соответствующий закон о внесении изменений в Уголовно-процессуальный кодекс, которые вступят в силу 28 апреля текущего года (Федеральный закон от 17 апреля 2017 г. № […]